IDW und BMF: Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden 

In der unternehmerischen Praxis stellt sich die Abgrenzung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten häufig als problematisch heraus. Die Frage, ob Sanierungsmaßnahmen unmittelbar als Aufwand gebucht oder als Herstellungskosten aktiviert werden, beeinflusst die Gewinn- und Verlustrechnung über die Positionen Material-/Personalaufwand oder Abschreibungen und somit letztlich den steuerlichen Aufwand. In der Debatte um energetische Modernisierungen gewinnt die Unterscheidung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten daher zunehmend an Bedeutung, weshalb das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (IDW) und das Bundesministerium der Finanzen (BMF) Stellungnahmen abgegeben haben. 

Neufassung des IDW RS IFA 1 n.F.

Bisher wurde die Abgrenzung stark an der Anzahl der zentralen Ausstattungsbereiche eines Gebäudes orientiert. Mit Ausstattungsbereichen waren Heizung, Sanitär, Elektro/IT und Fenster gemeint. Eine Maßnahme galt handelsrechtlich demnach als Herstellungskosten, wenn mindestens drei dieser Bereiche erneuert oder wesentlich verbessert wurden. Die energetische Effizienz oder Reduktion des Energiebedarfs spielten dabei keine Rolle. 

Die steuerliche Betrachtung orientierte sich am Handelsrecht. Gemäß dem Maßgeblichkeitsprinzip (§ 5 Abs. 1 EStG) waren handelsrechtlich aktivierte Kosten auch steuerlich gleich zu behandeln. Ein sofortiger Abzug als Erhaltungsaufwand war selten vorgesehen und Sonderregelungen für energetische Sanierungen waren kaum vorhanden.  

Vor diesem Hintergrund hat sich die handelsrechtliche Beurteilung energetischer Maßnahmen zuletzt erheblich geändert. Mit der Neufassung des IDW RS IFA 1 n.F. (Stand 2024) wurden die Kriterien für die Aktivierung von Herstellungskosten aktualisiert und an moderne Anforderungen angepasst. Energetische Sanierungen gelten nun als Herstellungskosten, wenn der Endenergiebedarf eines Gebäudes um mindestens 30 Prozent gesenkt wird. 

Zudem wurde der Kreis der relevanten Ausstattungsbereiche erweitert: Neben Heizung, Sanitär, Elektro/IT und Fenstern sind nun auch Dämmung, Energieversorgung und Gebäudeautomation berücksichtigt. Damit erhalten Unternehmen einen klareren Rahmen, um zu beurteilen, welche Aufwendungen aktiviert werden müssen und welche sofort als Erhaltungsaufwand abzugsfähig sind. 

Und weil es selten ein Thema gibt, zu dem das BMF keine eigene Auslegung findet, ließ die steuerliche Sicht natürlich nicht lange auf sich warten. Im Juni 2025 hat das BMF den Entwurf eines Schreibens veröffentlicht, in dem es der Neufassung des IDW RS IFA 1 n. F. widerspricht und energetische Sanierungen steuerlich weiterhin als sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand definiert. Maßnahmen zur energetischen Gebäudesanierung wie die Dämmung oder Modernisierung der Energieversorgung sollen danach steuerlich weiterhin sofort abzugsfähiger Aufwand bleiben. 

Umsetzung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes ist eine Herausforderung 

Eine identische Baumaßnahme kann demnach handelsrechtlich als Herstellungskosten einzuordnen sein, während sie steuerlich unmittelbar abziehbar bleibt. Gemäß § 5 Abs. 1 EStG ist jedoch die Handelsbilanz für die Steuerbilanz maßgeblich. Handelsrechtlich aktivierte Aufwendungen müssen also steuerlich ebenfalls aktiviert werden, sofern keine ausdrückliche gesetzliche Sonderregelung besteht. Die Umsetzung dieses Maßgeblichkeitsgrundsatzes steht im Widerspruch zu dem im BMF-Entwurf vorgesehenen Sofortabzug. Für die Unternehmen entsteht damit ein Spannungsfeld zwischen handelsrechtlicher Aktivierungspflicht und steuerlicher Aufwandserfassung. 

In seiner Stellungnahme vom 11.7.2025 begrüßt das IDW zwar die Tatsache, dass das BMF die steuerliche Förderung energetischer Sanierungen offenbar privilegieren möchte und somit den Investitionsbedarf im Gebäudebestand anerkennt. Gleichzeitig übt das IDW jedoch Kritik an dem Entwurf des BMF-Schreibens, da dieser in wesentlichen Punkten von den handelsrechtlichen Kriterien der kürzlich verabschiedeten IDW RS IFA 1 abweicht. Dies betrifft insbesondere die Aufzählung der zentralen Ausstattungsbereiche sowie die Frage der qualitativen Verbesserung durch Energieverbrauchsminderung. Das IDW fordert demnach eine gesetzliche Verankerung der steuerlichen Abweichung vom handelsrechtlichen Maßstab, da andernfalls das Maßgeblichkeitsprinzip des § 5 Abs. 1 EStG die Handelsbilanzierung wieder zwingend auf die Steuerbilanz übertragen könnte. Ein BMF-Schreiben, das die abweichende steuerliche und handelsbilanzielle Behandlung energetischer Sanierungen regeln will, schafft nicht die erforderliche Rechtssicherheit. 

Fazit 

Die Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten ist weit mehr als eine theoretische Rechnungslegungsfrage. Sie beeinflusst die finanzielle Planung, die Steuerlast und die strategische Investitionsentscheidung von Unternehmen. Umso wichtiger ist es, Sanierungsmaßnahmen sorgfältig zu dokumentieren und Unterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz nachvollziehbar darzustellen. Des Weiteren führen die sich folgewirksam ergebenden Differenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz auch zum Ansatz latenter Steuern in der Bilanz nach § 274 HGB. 

Das IDW hat einen Vorschlag unterbreitet, der darauf abzielt, großvolumige energetische Sanierungen steuerlich explizit als sofort abzugsfähigen Aufwand zu normieren, auch wenn sie handelsrechtlich als Herstellungskosten zu klassifizieren sind. Es ist positiv zu vermerken, dass sowohl das IDW als auch das BMF die Relevanz energetischer Maßnahmen für die Rechnungslegung und Besteuerung anerkannt haben. Aus der Vielzahl vergangener Entwicklungen lässt sich jedoch auch ableiten, dass jede eigenständige Fortentwicklung auf beiden Seiten zu einer Vertiefung der Divergenz zwischen Handels- und Steuerbilanz führt. 

Ansprechpartner:innen: Sophia von Hake / Stilianos Koulaxidis / Hilda Faut / Yaren Kiray